공동상속인들이 부담하는 상속세 연대납세의무의 절차법적 쟁점들 검토 - '판례 이론' 비판을 중심으로 -

윤지현

doi:10.16974/stlr.2020.26.3.014

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저자정보: 윤지현 (서울대학교)

저널정보: 한국세법학회 조세법연구 租稅法硏究第26輯第3號

발행연도: 2020.11

수록면: 593 - 638 (46page)

DOI: 10.16974/stlr.2020.26.3.014

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이 글에서는 상속세 및 증여세법 또는 ‘상증법’ 제 3 조의2가 정하는 공동상속인의 연대납세의무를 다룬다. 논의의 출발점은, 연대납세의무의 확정 절차에 관하여 세법이 특별한 규정을 두고 있지 않으며, ‘연대’라는 말은 그러한 확정이 있고 난 뒤 생겨난 ‘고유의 납세의무’와 ‘확장된 납세의무’ 간의 관계를 정함에 그친다는 것이다. 따라서 그러한 확정 절차에 관한 또 다른 논의의 필요가 있는데, 이 글에서 이를 정면으로 다루지는 않는다. 그 대신 과세관청과 대법원이 제법 오랜 기간에 걸쳐 정립하여 온 납세고지에 관한 ‘실무 관행’과 ‘판례 이론’의 대강(大綱)을 일단 수용하는 가운데, 이론적으로 잘 맞지 않거나 현실적으로 문제를 일으키는 부분을 바로잡고 무엇보다 좀 더 간결한 설명 또는 결과에 도달하여 보자는 데에 이 글의 목적이 있다.
결론적으로는 ‘고유의 납세의무’와 ‘확장된 납세의무’에 관한 전모(全貌)를 밝혀 모든 공동상속인에게 한꺼번에 고지하는 현재의 ‘실무 관행’하에서, 과세관청이 그 납세고지를 통하여 모든 공동상속인에게 ‘고유의 납세의무’와 ‘확장된 납세의무’를 한꺼번에 확정시키는 부과처분을 하는 것이라고 이해하면 충분하고 또 그 편이 낫다는 점을 밝힌다. ‘확장된 납세의무’가 자동확정된다는 ‘판례 이론’의 입장은 법적 근거가 없고 공연히 다른 절차적 쟁점에 관한 설명까지 복잡하게 만드는 단점이 있을 뿐이라는 것이다. 특히 이와 같이 함으로써 상속인은 자신의 ‘고유의 납세의무’와 ‘확장된 납세의무’를 모두 부과처분의 상대방으로서 직접 다툴 수 있게 되고, 다른 상속인을 대신하여 제 3 자로서 소를 제기할 필요가 없어진다.
한편, 상증법이 ‘고유의 납세의무’와 ‘확장된 납세의무’를 구별하고 있음에 터 잡아, 과세관청이 우선 ‘고유의 납세의무’가 이행되도록 하는 절차를 밟고, 그것이 여의치 않을 때에 비로소 ‘확장된 납세의무’에 관한 징수에 나서야 마땅하다는 생각이 하나의 ‘상식’처럼 널리 공유되고 있는 듯하다. 많은 사람들이 그러한 믿음에서 ‘실무 관행’을 비판하기도 하지만, 이 글은 ‘판례 이론’을 통하여 ‘실무 관행’의 내용이 그동안 한결 좋은 방향으로 변하여 왔고, 따라서 현 시점의 ‘실무 관행’이 현실적으로 크게 문제되는 결과를 가져온다고 보기 어려움도 아울러 지적한다. 다만, 이 모든 내용은 평범한 공동상속인들이 이해하기에 아마도 쉽지 않은 것이므로, 과세관청이 ‘실무 관행’에 따른 납세고지를 할 때 이러한 점을 상속인들이 올바로 이해할 수 있게끔 추가적인 노력을 기울일 필요가 있음에 주의를 환기시킨다.

Co-inheritors of an estate are, to the extent specified for each of them based on the ratio of their respective shares in the estate (“Ratio”), jointly and severally liable for their inheritance tax under the Korean Inheritance Tax Act (“ITC”). This article discusses certain procedural aspects of the aforementioned joint and several tax liability.
The starting point is that a co-inheritor’s tax liability consists in two parts explicitly discerned by the ITC. The total liability is, as a first step, apportioned among all the co-inheritors based upon their respective Ratios, which results in co-inheritors’ “Initial Liabilities” or “IL.” Secondly, the co-inheritors in addition incur their “Extended Liabilities” or “EL” jointly and severally up to the extent of the value of their inherited shares in the said estate.
According to the prevalent theory, once the tax authorities confirms or assesses to whom an EL has occurred and in what amount, both the IL and EL have transformed into “concrete claims” of the fisc. Subsequently to this stage, the concept of joint and several tax liability leaves little room for theoretical controversy. On the other hand, there remains much to be discussed on the issue of what procedures the tax authorities are required to go through in order to assess, in particular, the EL. This becomes an issue because tax law is largely silent at this juncture. The tax authorities and the Supreme Court of Korea have acted in concert, albeit implicitly, to fill this gap, which resulted in a certain established practice on the manner in which the tax authorities serve their notice of tax assessment to the co-inheritors (“Practice”), and the court’s case law that has essentially justified this Practice (“Case Law”).
This article is probably the first attempt of a comprehensive nature to thoroughly and critically review the Practice and the Case Law from the perspective of tax procedures. As a result, this article identifies a number of theoretical flaws from the Practice and the Case Law, which the author finds are unjustifiably complex, inconsistent with the now-prevalent theories or case law, or lacking in legal grounds, and suggests better alternatives. It should be noted that, however, this article is built upon the assumption that the current Practice in overall does not lead to manifestly absurd results or substantially impair the co-inheritors procedural rights as taxpayers, and thus argues that those commentators who believe that the Practice should be fundamentally revisited and altered have a rather weak case. This has to do with the question of whether the tax authorities should assess and notice the IL first, and subsequently EL only when tax from the ILs is not successfully collected, or IL and EL concurrently as is the current Practice. This article takes the position that, as long as incurrence of the EL is an outcome clearly stated in the ICL, the order of the assessments and notices are of lesser importance.

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대법원 1988. 5. 10. 선고 88누11 판결

연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 성립하여 확정함을 요하는 것으로서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무확정의 효력발생요건인 부과결정 또는 갱정의 고지가 있어야 하므로 과세관청이 부가가치세의 갱정고지를 연대납세의무자 중 1인에게만 하였다면 그 나머지 연대납세의무자들에게는 과세처분 자체가 존재하지 아니
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대법원 2006. 4. 20. 선고 2002두1878 전원합의체 판결

[다수의견] 과세관청의 소득처분과 그에 따른 소득금액변동통지가 있는 경우 원천징수의무자인 법인은 소득금액변동통지서를 받은 날에 그 통지서에 기재된 소득의 귀속자에게 당해 소득금액을 지급한 것으로 의제되어 그 때 원천징수하는 소득세의 납세의무가 성립함과 동시에 확정되고, 원천징수의무자인 법인으로서는 소득금액변동통지서에 기재된 소득처분의 내
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대법원 1984. 7. 10. 선고 83누534 판결

가. 피고(동래세무서장)가 피상속인의 유산 전체의 가액을 과세표준으로 하여 그 상속세액을 산정한 다음 납세자를 “원고 (갑)외 6명”으로 표시하여 상속세액 전액을 납부고지 하였다면 원고 (갑)을 제외한 나머지 6명이 누구인지 알 수 없고 또 그 6명에게는 납부고지서가 송달되지도 아니하였으므로 위 과세처분은 원고 (갑)에게만 전부 과세되었다고
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대법원 1997. 3. 25. 선고 96누4749 판결

[1] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제18조 제1항은 상속인은 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있으므로, 공동상속인에 대하여 각자의 납세의무를 구체적으로 확정시키는 효력을 지니는 납세고지는 공동상속인별로 각
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대법원 1990. 2. 27. 선고 89누6280 판결

상속세의 납세의무가 공동상속인의 연대에 속한다 하더라도 이는 각자의 상속세채무가 개별적으로 확정된 후 체납이 있는 경우에 그 체납세액에 대하여 각자 취득한 재산의 범위내에서 상호 연대하여 납부할 책임이 있다는 것에 지나지 아니하므로 과세관청이 공동상속인에게 상속세의 과세처분을 함에 있어서 각자가 부담할 세액을 개별적으로 특정하여 고지하지
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대법원 2002. 7. 12. 선고 2001두3570 판결

[1] 과세관청이 공동상속인에 대하여 상속세 등을 부과하는 과세처분을 함에 있어서 납세고지서에 납부할 총세액과 그 산출근거인 과세표준과 세율·공제세액 등을 기재함과 아울러 공동상속인 각자의 상속재산점유비율(상속분)과 그 비율에 따라 산정한 각자가 납부할 상속세액 등을 기재한 연대납세의무자별 고지세액명세서를 그 납세고지서에 첨부하여 납세고
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대법원 2004. 10. 28. 선고 2003두4973 판결

[1] 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전문 개정되기 전의 것) 제25조의2, 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호로 전문 개정되기 전의 것) 제19조 제1항, 제2항 제1호에 의하면, 세무서장은 과세표준과 세액의 통지를 함에
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대법원 1989. 11. 10. 선고 88누7996 판결

가. 이 사건의 경우 원고(갑), (을), (병)에게 주식을 증여한 것이라는 점이 공통될 뿐이고 각 원고에게 개별적으로 별개의 주식을 증여한 것을 과세원인으로 하고 있고 그 과세관청이 다르고 처분일, 납세의무자, 처분내용이 다를 뿐만 아니라 원고(갑)이 전심절차를 거침으로써 국세청장과 국세심판소로 하여금 나머지 원고(을), (병)에 대한
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대법원 1973. 12. 11. 선고 73누95 판결

행정소송은 행정청의 처분으로 인하여 법률상 직접적이고 구체적인 이익을 가지게 되는 사람만이 제기할 이익이 있고, 사실상이며 간접적인 관계를 가지는데 불과한 사람은 제기할 이익이 없다.
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대법원 1974. 10. 8. 선고 74다1254 판결

원천징수의무자의 납입할 세액이 법률에 의하여 확정되는 경우라도 그 납입을 고지한 때에는 납세고지처분이라는 행정처분이 존재함으로 이를 다투려면 행정쟁송을 요한다.
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대법원 1990. 7. 10. 선고 89누8279 판결

구 상속세법(1981.12.31. 법률 제3474호로 개정되기 전의 법률) 제18조 제2항 규정의 상속세연대납부의무는 상속인 등의 고유의 상속세의 납세의무가 확정되면 법률상 당연히 확정되는 것이므로 과세관청은 연대납부의무의 확정을 위한 별도의 절차를 거침이 없이 연대납부의무자에 대하여 징수절차를 개시할 수 있는 것이고,
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대법원 2005. 4. 15. 선고 2003두13083 판결

조세법령이 개정되면서 그 부칙에서 개정조문과 관련하여 별도의 경과규정을 두지 아니한 경우에는 `납세의무가 성립한 당시`에 시행되던 법령을 적용하여야 하는 것이고, 한편 제2차 납세의무가 성립하기 위하여는 주된 납세의무자의 체납 등 그 요건에 해당되는 사실이 발생하여야 하는 것이므로, 그 성립시기는 적어도 `주된 납세의무의 납부기한`이 경
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대법원 1993. 12. 21. 선고 93누10316 판결

가. 공동상속인의 연대납세의무는 다른 공동상속인이 각자 납부할 상속세를 납부하지 아니할 것을 요건으로 하여 성립하는 것이 아니므로, 공동상속인에 대하여 각자의 납세의무를 구체적으로 확정시키는 효력을 지니는 납세고지는 공동상속인별로 각자에게 개별적으로 납부하여야 할 세액을 구분·특정하여 하여야 할 것이지만, 각 공동상속인에 대하여 확정된 조세
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대법원 2001. 11. 27. 선고 98두9530 판결

[1] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제18조 제1항, 제2항에 의하면 공동상속인들 각자는 피상속인의 유산총액을 과세가액으로 하여 산출한 상속세 총액 중 그가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따른 상속세를 납부할 고유의 납세의무가 있음은 물론, 다른 공동상속인들의 상속세에 관하여도 자신이 받았거
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대법원 2016. 1. 28. 선고 2014두3471 판결

공동상속인의 연대납부의무는 다른 공동상속인이 고유의 상속세 납부의무를 이행하면 그 범위에서 일부 소멸하는 것일 뿐 다른 공동상속인의 납부 여부에 따라 원래부터 부담하는 연대납부의무의 범위가 변동되는 것은 아니다. 또한 국세징수법상 독촉이나 압류 등의 체납처분은 확정된 세액의 납부를 명하는 징수고지를 전제로 이루어지는데, 확정된 세액에 관한 징수고지가 있
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윤지현

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